Cuáles gastos puede el contribuyente deducir y cuáles debe evitar en el cierre anual del ISR

El Impuesto Sobre la Renta (ISR) está incluido en el Libro I de la Ley de Actualización Tributaria -Decreto No. 10-2012- y su objeto es gravar la renta neta (la riqueza obtenida después de deducir los costos y gastos necesarios para producir o conservar la fuente generadora de renta) generada en el territorio guatemalteco.

El especialista Walfred Corado, director de Impuestos y Precios de Transferencia de la firma Expertos Tributarios, S.A., explica que dicho impuesto ha evolucionado en el tiempo después de ser un ISR de característica global en el que todas las rentas obtenidas se liquidaban al finalizar el período, pues actualmente tiene un tipo de imposición cedular, mediante el cual, cada tipo de renta que obtenga el contribuyente tributa conforme las bases de recaudación de cada tipo de cédula o renta.

Es así como el ISR actual tiene tres tipos de renta: actividades lucrativas, rentas de capital y ganancias de capital, y rentas del trabajo; existe otro tipo de renta que es la obtenida por los no residentes y quienes tributan dependiendo de si tienen o no un establecimiento permanente en el país.

El ISR actual también abarca otros temas de tributación internacional y no solo el anterior, sino también residencia, precios de transferencia y normas antielusivas.

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En el régimen de las actividades lucrativas establece dos opciones que los contribuyentes pueden seleccionar:

• Régimen Sobre las Utilidades de Actividades Lucrativas (RUT)
• Régimen Opcional Simplificado sobre Ingresos de Actividades Lucrativas (ROS)

Debido a esa complejidad y para evitar riesgos ante la Superintendencia de Administración Tributaria (SAT) las empresas o contribuyentes deben conocer la gestión tributaria de dicho impuesto para disminuir los riegos y contingencias (ajustes y multas) ante una fiscalización, ya que es un impuesto que aporta significativamente en la estructura de recaudación: en el 2023 la SAT recaudó Q28 mil 389.9 millones por ese impuesto o un 28.66% de los ingresos brutos, recomienda el experto.

La mayor parte del sector empresarial tributa en el RUT debido a que sus márgenes de utilidad son inferiores al 28% (punto de equilibrio para determinar la opción de elección del RUT o ROS para optimizar su carga fiscal); debido a que en la opción del RUT el ISR se paga sobre una renta imponible (utilidad-pérdida contable (-) rentas exentas (+) costos y gastos no deducibles) y se aplica el tipo impositivo del 25%; es necesario conocer el cierre contable (2023), y por consiguiente la elaboración de los estados financieros, expone Corado.

También se necesita realizar los últimos ajustes contables y fiscales, los cuales servirán de base para establecer la utilidad o pérdida contable, pues son temas relevantes en los departamentos contables, financieros y fiscales de las empresas. De lo contrario, puede existir riesgo de un pago de ISR calculado de forma incorrecta y que trae consigo incumplimiento a dicho impuesto por pagar menos, causando ajustes, multas e intereses a cobrar por parte de la SAT; o bien, el contribuyente pague más y cause o determine pago en exceso, que deberá recuperar a través de solicitud conforme lo estable el código tributario, según advierte el especialista.

Preguntas y respuestas obligadas

Cilia Castellanos, Senior Manager de Impuestos de la firma EY, respondió varias preguntas relacionadas con los gastos deducibles y no deducibles, tomando en cuenta que es en este aspecto donde se corre el mayor riesgo de cometer errores y por tanto, incurrir en infracciones sancionadas por la ley.

¿Qué gastos son No Deducibles del ISR?

La premisa general para que proceda la deducibilidad de un gasto es que el mismo se relacione con el giro de negocio del contribuyente y esté vinculado a la generación de renta gravada por dicho impuesto. Deberá considerarse como no deducible todo gasto que no pueda vincularse directamente a la actividad económica del contribuyente.

Adicionalmente, la Ley de Actualización Tributaria, Decreto 10-2012 del Congreso de la República establece requisitos generales de deducibilidad que deben observarse para documentar y respaldar correctamente los gastos:

1. Que el contribuyente haya cumplido con la obligación de retener y pagar los impuestos respectivos.
2. El gasto debe corresponder al período anual de imposición que se liquida; es decir que sólo gastos efectivamente incurridos en 2023 podrán ser considerados en la declaración anual del ISR cuya presentación vence el 31 de marzo de 2024.
3. Para contribuyentes obligados a llevar contabilidad completa, el gasto debe estar debidamente contabilizado.
4. En el caso de los sueldos y salarios, quienes los perciban deben figurar en la planilla de las contribuciones a la seguridad social presentada al Instituto Guatemalteco de Seguridad Social, cuando proceda.
5. El contribuyente debe contar con los documentos y medios de respaldo que correspondan a cada gasto, según sea el caso:
6. Facturas debidamente autorizadas por la Administración Tributaria.
7. Facturas o documentos emitidos en el exterior.
8. Testimonio de escrituras públicas autorizadas por notario o los contratos privados protocolizados.
9. Recibos de caja o notas de débito, en el caso de los gastos que cobran las entidades vigiladas e inspeccionadas por la Superintendencia de Bancos (SIB).
10. Planillas presentadas al Instituto Guatemalteco de Seguridad Social y los recibos que éste extienda, libros de salarios, planillas, en los casos de sueldos, salarios o prestaciones laborales, según corresponda.
11. Declaraciones aduaneras de importación con la constancia autorizada de pago, en el caso de importaciones.
12. Facturas especiales autorizadas por la Administración Tributaria.
13. Otros que haya autorizado la SAT.
14. Bancarización: El artículo 20 del Decreto 20-2006, establece que los pagos que realicen los contribuyentes para respaldar costos y gastos deducibles o constituyan créditos fiscales y demás egresos con efectos tributarios mayores de Q30 mil, deben realizarse por cualquier medio que faciliten los bancos del sistema, distinto al dinero en efectivo o bien,  deberán ser documentados mediante escritura pública. 

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¿Qué gastos deducibles necesitan atención especial o cumplir con normativas o requerimientos específicos para que sí sean aceptados como deducibles?

El artículo 21 de la Ley de Actualización Tributaria establece requisitos específicos para la deducción de determinados gastos. A continuación, se detallan requerimientos especiales respecto a los gastos más recurrentes de los contribuyentes:

• La deducción máxima por sueldos pagados a los socios o consejeros de sociedades civiles y mercantiles, cónyuges, así como a sus parientes dentro de los grados de ley, se limita a un monto total anual del 10% sobre la renta bruta.

• El costo de las mejoras efectuadas por los arrendatarios en edificaciones de inmuebles arrendados debe deducirse durante el plazo del contrato de arrendamiento, en cuotas sucesivas e iguales.

• Las pérdidas por extravío, rotura, daño, evaporación, descomposición o destrucción de los bienes y las producidas por delitos contra el patrimonio cometidos en perjuicio del contribuyente deberán estar adecuadamente soportadas y documentas y registradas en la contabilidad en la fecha en que ocurrió el evento.

• Las cuentas incobrables que se originen exclusivamente de operaciones del giro habitual del negocio y únicamente por operaciones realizadas con sus clientes deberá demostrarse por medio de la presentación de los documentos o registros generados por el sistema de gestión de cobranza administrativa, que acredite los requerimientos de cobro hechos, o de acuerdo con los procedimientos establecidos judicialmente, antes que opere la prescripción de la deuda o que la misma sea calificada de incobrable.

• La deducción máxima de donaciones a las asociaciones y fundaciones sin fines de lucro, de asistencia o servicio social, a las iglesias, a las entidades y asociaciones de carácter religioso y a los partidos políticos no puede exceder del 5% de la renta bruta, ni de un monto máximo de Q500 mil anuales, en cada período de liquidación definitiva anual.
• En caso de donación en especie, además del porcentaje y monto señalado, la deducción no puede exceder del costo de adquisición, producción o construcción, no amortizado o depreciado, del bien donado, según corresponda a la fecha de su donación. Las donaciones deben registrarse en todos los casos tanto en la contabilidad del donante como en la del donatario.

• Honorarios, comisiones o pagos de gastos deducibles por servicios profesionales, asesoramiento técnico, financiero o de otra: Si son prestados desde el exterior, la deducción total no debe exceder del 5% de la renta bruta y deberán documentarse con informe o dictamen emitido por el profesional.

• Los viáticos comprobables y otorgados para cubrir gastos incurridos que se asignen o paguen a los dueños únicos de empresas, socios, miembros de directorios, consejos u otros organismos directivos y a funcionarios o empleados del contribuyente:

• Viáticos dentro del país deben ser comprobados con las facturas correspondientes emitidas según la legislación nacional. En gastos incurridos fuera del país se deberá demostrar y documentar la salida y entrada a Guatemala, la actividad en la cual se participó y los boletos del medio de transporte utilizado. El monto total de estas deducciones no debe exceder el 3% de la renta bruta.

• Regalías: La deducción no debe exceder del 5% de la renta bruta y debe probarse el derecho de regalía por medio de contrato que establezca el monto y las condiciones de pago al beneficiario.

Es importante que el contribuyente cuente con contratos que respalden sus operaciones entre partes relacionadas y proveedores terceros debido a que la Administración Tributaria suele requerir dichos documentos en procesos de auditoría.

Los contratos provenientes del extranjero que soporten costos y gastos deducibles deben ser legalizados por el Ministerio de Relaciones Exteriores y traducidos al español bajo juramento por traductor autorizado en la República. Adicionalmente, el artículo 22(4)(d) de la Ley de Actualización Tributaria establece que para que proceda la deducción el contrato privado deberá estar protocolizado por un Notario. Por lo que se recomienda prestar especial atención a estas regulaciones para reducir riesgos en procesos de verificación de la Administración Tributaria.

Respecto a gastos deducibles y no deducibles ¿Qué recomendaciones puede brindar a los contribuyentes para no enfrentar ajustes de la SAT?

En la medida que se observen los requisitos generales y específicos de documentación establecidos en la legislación, un contribuyente no debería de tener dificultades para soportar la deducibilidad de un gasto.

Se recomienda a los contribuyentes establecer procesos internos para la verificación de sus proveedores, creando sistemas que les permitan documentar ante SAT los esfuerzos por realizar operaciones comerciales transparentes y estricto cumplimiento de la legislación tributaria. Es importante apalancarse de las herramientas electrónicas que han sido puesta a disposición por la SAT, como el Verificador Integrado que permite revisar la validez de una factura y el cumplimiento de las obligaciones tributarias del proveedor.

Además, es relevante para estos efectos que los departamentos financieros, contables y legales de una empresa lleven un control del manejo y respaldo de los gastos, creando políticas internas de soporte de los mismos, según su naturaleza y requisitos legales y hacerse acompañar de asesores fiscales con experiencia en la materia para prevenir riesgos o contingencias que pudieran generarse en auditorías o procesos de fiscalización.  

No deducibles

Por aparte, María Andrea González, Socia de Impuestos de Deloitte Guatemala, reitera que entre los principales gastos no deducibles que establece la ley mencionada se pueden enumerar los siguientes:

• Gastos que no son útiles o necesarios para producir o conservar la fuente productora de rentas gravadas por el ISR;
• Gastos que no corresponden al período anual de imposición que se liquida;
• Gastos sin la documentación de soporte legal correspondiente; y
• Gastos para los cuales el titular de la deducción no haya cumplido con la obligación de efectuar la retención del ISR, así como aquellos que excedan los porcentajes máximos deducibles establecidos en la ley. 

Recomienda realizar una revisión de todos los costos y gastos que presentan los estados financieros del contribuyente para validar su deducibilidad conforme a su naturaleza, relación con el negocio, documentación de soporte y cumplimiento de montos máximos deducibles.

En resumen

Gastos con límites para para ser deducibles:

• Viáticos hasta el 3% de la renta bruta
• Honorarios o asesoramientos prestados desde el exterior hasta el 5% de la renta bruta
• Regalías hasta el 5% de la renta bruta
• Donaciones hasta el 5% de la renta bruta y que no superen Q500 mil anuales
• Sueldos a socios hasta el 10% de la renta bruta
• Depreciaciones que no superen los porcentajes anuales máximos de depreciación, y otros.
• Cumplir con los demás requisitos que establece la Ley de Actualización Tributaria para cada categoría de gasto deducible y contar con su documentación de soporte correspondiente. 

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